在實(shí)務(wù)工作當中，經(jīng)常會(huì )遇到企業(yè)已經(jīng)注銷(xiāo)，稅務(wù)機關(guān)還能不能對其立案檢查，檢查后能不能令其補稅和罰款的問(wèn)題。對于這類(lèi)問(wèn)題，有很多文章都進(jìn)行了實(shí)務(wù)上的分析，但是在法理上，究竟能不能補稅，能不能罰款，為什么能或者不能，尚需要進(jìn)一步分析。
筆者從公法債權的角度來(lái)分析。公法債權，是一個(gè)相對于私法債權的概念，一般來(lái)說(shuō)指一方以國家公權力為依托，據此要求特定相對人另一方為或不為一定行為，且由國家權力保障實(shí)施的一種法律關(guān)系。比如稅收債權，筆者認為就是一種典型的公法債權，其以國家公權力為依托，要求納稅人繳納稅款。其中納稅人就是負有繳納稅款義務(wù)的債務(wù)人，稅務(wù)機關(guān)是債權人。
一般來(lái)說(shuō)，公法債權主要有兩類(lèi)：第一類(lèi)是依法律設定的，比如稅收、行政收費等，這種債權的發(fā)生是具有經(jīng)常性的，是法律直接設定的，只要滿(mǎn)足條件，債權自然成立；第二類(lèi)是依權力設定的，比如行政罰款，這種債權具有偶然性，并且要具有一定的形式，如作出明確的處罰決定，債權才能成立。
稅收債權在納稅義務(wù)產(chǎn)生時(shí)即成立，而罰款債權要在向相對人作出罰款決定后成立。
那么企業(yè)注銷(xiāo)后，稅收債權與罰款債權是否成立呢？
對于稅款這個(gè)稅收債權來(lái)說(shuō)，企業(yè)注銷(xiāo)后，并不影響稅收債權的存在。因為稅收債權是在企業(yè)存續期間，產(chǎn)生納稅義務(wù)時(shí)，就已經(jīng)存在。如甲企業(yè)2016年少繳稅款100萬(wàn)元，2017年注銷(xiāo)，這時(shí)候，對于稅收債權來(lái)說(shuō)，在2016年已經(jīng)存在100萬(wàn)元稅收債權了，而后續企業(yè)注銷(xiāo)后，稅務(wù)機關(guān)的追征，只是一個(gè)以公權力保障稅收債權實(shí)現的強制手段。
對于罰款來(lái)說(shuō)，由于在2016年~2017年企業(yè)注銷(xiāo)，都沒(méi)有正式對企業(yè)進(jìn)行罰款，出具相應罰款處罰決定書(shū)，也就是說(shuō)，罰款債權一直到企業(yè)注銷(xiāo)都未產(chǎn)生。
那么企業(yè)注銷(xiāo)后，罰款債權能不能再產(chǎn)生呢？
筆者認為，公法債權也好，私法債權也好，都屬于債權范疇，有債權，則有債權人和債務(wù)人。而當企業(yè)注銷(xiāo)后，沒(méi)有相對人的情況下，罰款這一債權成立要件中缺少了債務(wù)人，罰款債權本身就無(wú)法產(chǎn)生。因此，在企業(yè)注銷(xiāo)后，罰款債權既然無(wú)法產(chǎn)生，自然不存在對注銷(xiāo)的企業(yè)再罰款的情況了。
在相關(guān)法律法規上，實(shí)質(zhì)也是參照了公法債權的法理精神，即對于稅收債權，是產(chǎn)生了，可以追征，對于罰款（對單位）在企業(yè)注銷(xiāo)后，因為缺少公法債權中的債務(wù)人，所以不再罰款。
那么企業(yè)注銷(xiāo)后，如何追征稅款？
企業(yè)注銷(xiāo)中的企業(yè)，一般分為公司法人和個(gè)人獨資、合伙兩類(lèi)。
對于公司等法人因為僅以其財產(chǎn)負有限責任，也就是說(shuō)，公司以它的財產(chǎn)對公司存續期間的債務(wù)負責，而公司注銷(xiāo)后，對于稅收債權，由于是公司存續期間的債務(wù)，所以公司要負責承擔。
公司存續期間產(chǎn)生的稅收債務(wù)，如果公司注銷(xiāo)后仍然未繳納，實(shí)質(zhì)上該稅收債務(wù)就是公司法規定的應清繳的稅款。而在該稅款沒(méi)有清繳的情況下，依據公司法的規定，稅務(wù)機關(guān)有權要求公司股東以分回的財產(chǎn)抵繳稅款。當然，這里稅務(wù)機關(guān)是不能要求股東承擔無(wú)限責任的，而只能以分回的財產(chǎn)為限承擔責任。比如公司注銷(xiāo)后，應補繳稅款100萬(wàn)元，而公司股東甲、乙一共才分回50萬(wàn)元，這時(shí)候，稅務(wù)機關(guān)只能要求兩股東補繳50萬(wàn)元，而對于超過(guò)部分，無(wú)權要求兩股東進(jìn)行承擔。
而對于個(gè)人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)來(lái)說(shuō)，其承擔無(wú)限責任，這里的無(wú)限責任，同樣指企業(yè)存續期間產(chǎn)生的債務(wù)的無(wú)限責任，而因為罰款債權在企業(yè)存續期間未產(chǎn)生，因此不需要承擔罰款責任。對于稅收債務(wù)，個(gè)人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)在承擔無(wú)限責任情況下，此時(shí)不以其分回的財產(chǎn)為限額。比如合伙企業(yè)注銷(xiāo)后，應補繳稅款100萬(wàn)元，而合伙企業(yè)合伙人甲、乙一共才分回50萬(wàn)元，這時(shí)候，稅務(wù)機關(guān)不僅要求兩合伙人補繳50萬(wàn)元，同時(shí)對于超出部分，同樣有權要求兩合伙人進(jìn)行承擔補繳。
正常情況下，在企業(yè)注銷(xiāo)后，行政機關(guān)是不能再對企業(yè)進(jìn)行罰款處罰的，但這并不是絕對的。例如，在企業(yè)注銷(xiāo)時(shí)，有的企業(yè)屬于不合規注銷(xiāo)，也就是說(shuō)雖然企業(yè)在工商部門(mén)辦理了注銷(xiāo)，但實(shí)際上不符合注銷(xiāo)的法定程序。
對此，按照行政訴訟法的規定，對于工商部門(mén)給企業(yè)辦理注銷(xiāo)這個(gè)行政行為，如果程序不合法（如企業(yè)提供虛假注銷(xiāo)材料），可以撤銷(xiāo)工商部門(mén)給企業(yè)辦理的注銷(xiāo)這個(gè)行政行為。而在撤銷(xiāo)之后，企業(yè)在法律上還原到未注銷(xiāo)狀態(tài)，這時(shí)候，由于企業(yè)仍然屬于法律上存續狀態(tài)，可以對企業(yè)進(jìn)行罰款等處罰，形成公法債權。
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